Наше деловое партнерство www.banwar.org

Журнал «МСФЗ на практиці»

Звіт про рух грошових коштів виник набагато пізніше ніж три інші. Його поява обумовлена потребою в точних даних, а не розрахункових оцінках, які перебувають під впливом застосовуваних політик - якою є фінансовий результат (прибуток або збиток). При відмінних показниках продажів і хорошою рентабельності на увазі проблем з погашенням дебіторської заборгованістю компанії виявлялися банкрутами. Саме тому був розроблений стандарт IAS 7 «Звіти про рух грошових коштів», який вступив в силу з 1994 року.

Грошові кошти, а точніше їх потоки були розділені на три категорії:

(A) Грошові кошти від операційної діяльності, тієї заради якої, власне, і створювався бізнес - торгівля, будівництво, виробництво і т.д .;

(B) Грошові кошти від інвестиційної діяльність, тобто потоки пов'язані з вкладеннями тимчасово вільних грошових коштів в придбання довгострокових активів (наприклад, основні засоби) або фінансових інструментів (кредитів, облігацій., акцій) і поверненням цих коштів (продаж застарілого обладнання);

(C) Грошові кошти від фінансової діяльності, тобто отримані від третіх осіб за рахунок емісії цінних паперів і отримання позик і сплачені третім особам в рахунок погашення основної суми заборгованості.

Вважається, що розвинене, успішне підприємство повинно мати позитивні грошові потоки від основної діяльності, тобто отримувати від клієнтів грошей більше ніж сплачувати постачальникам і у вигляді заробітної плати.

Також вважається, що з інвестиційної діяльності потік повинен бути негативним, оскільки це свідчить про наміри розвиватися.

Відносно потоку від фінансової діяльності не все так однозначно, оскільки з одного боку позитивний потік свідчить про те, що або компанії не вистачає власних фінансових ресурсів і вона змушена запозичити їх на стороні або про те, що має місце реструктуризація капіталу - заміна власного дорого на позиковий «дешевий».

Основні терміни

Грошові кошти - включають гроші в касі і на поточному рахунку компанії.

Еквівалент грошових коштів - це короткострокові, високоліквідні вкладення, легко оборотні в заздалегідь відому суму грошових коштів з незначним ризиком зміни їх вартості.

Зверніть увагу

На відміну від російської звітності, до складу грошових коштів ОДДС по МСФО включаються банківські овердрафти і високоліквідні цінні папери, мінімальним ризиком, коротким терміном погашення і придбані для платежів, а не для інвестицій. Крім того до складу міжнародної звітності не увійдуть рахунку, заарештовані податковим органом а також рахунки - депозити у вигляді забезпечень зобов'язань.

подання ОДДС

ОДДС повинен містити відомості про рух грошових коштів за звітний період з розбивкою на потоки від операційної, інвестиційної або фінансової діяльності.

Потоки грошових коштів від операційної діяльності переважно пов'язані з основною прибутковою діяльністю підприємства. Таким чином, вони, як правило, є результатом операцій та інших подій, що входять у визначення прибутку або збитку.

Потоки грошових коштів від інвестиційної діяльності показують витрати були зроблені з метою придбання ресурсів, призначених для генерування майбутніх доходів і потоків грошових коштів. Тільки ті витрати, які тягнуть за собою визнання довгострокового активу в звіті про фінансовий стан, можуть класифікуватися як інвестиційна діяльність.

Розкриття інформації про рух грошових коштів від фінансової діяльності має велике значення, оскільки дана інформація корисна при прогнозуванні вимог на майбутні грошові потоки підприємства з боку тих, хто його фінансує зараз.

Зверніть увагу

Не дивлячись на зазначену вище кореляцію між показниками прибутків і збитків і потоків грошових коштів мають місце і протиріччя. Наприклад, фінансовий результат від продажу зношеного обладнання є прибутком від операційної діяльності, а потік ДДС - від інвестиційної.

Приклади потоків грошових коштів:

Відображення ДДС від операційної діяльності

Даний розділ ОДДС можна уявити використовуючи один з методів: прямий або непрямий.

Прямий метод передбачає розкриття інформації про основні види валових грошових надходжень і виплат. Непрямий передбачає коригування прибутку або збитку з урахуванням результатів операцій негрошового характеру, будь-яких відкладених або нарахованих минулих або майбутніх грошових надходжень або виплат, що виникають в ході операційної діяльності, а також статей доходів або витрат, пов'язаних з надходженням або виплатою грошових коштів в рамках інвестиційної або фінансової діяльності

Заохочується використання підприємствами прямого методу уявлення ДДС від операційної діяльності, оскільки прямий метод забезпечує інформацію, корисну для оцінки майбутніх грошових потоків, яка недоступна в разі використання непрямого методу.

При використанні прямого методу інформація про основні види валових грошових надходжень та валових грошових виплат може бути отримана або з облікових записів підприємства; або шляхом коригування продажів, собівартості продажів і інших статей звіту про сукупний дохід з урахуванням наступних факторів:

• змін в запасах і дебіторській та кредиторської заборгованості від операційної діяльності протягом періоду;
• інших негрошових статей; і
• інших статей, що ведуть до виникнення потоків грошових коштів від інвестиційної або фінансової діяльності.

При використанні непрямого методу чистий потік грошових коштів від операційної діяльності визначається шляхом коригування прибутку або збитку з урахуванням наступних факторів:

• змін в запасах і дебіторській та кредиторської заборгованості від операційної діяльності протягом періоду;
• негрошових статей, таких як амортизація, оціночні резерви, відкладені податки, нереалізовані позитивні і негативні курсові різниці, нерозподілений прибуток асоційованих підприємств;
• інших статей, що ведуть до виникнення потоків грошових коштів від інвестиційної або фінансової діяльності.

Звітність про грошові потоки від інвестиційної та фінансової діяльності

На відміну від потоків ДС від операційної діяльності, потоки, що виникають в ході інвестиційної та фінансової діяльності, відображаються в ОДДС виключно прямим методом. Винятки становлять потоки, які відображаються в звітності на нетто-основі, а саме:

(A) грошові надходження і виплати від імені клієнтів, коли рух грошових коштів відображає діяльність клієнта, а не діяльність підприємства:

• прийняття і виплата вкладів до запитання банку;
• кошти клієнтів інвестиційної компанії; і
• орендна плата, встановлена ​​від імені власників нерухомості і передана їм.

(B) грошові надходження і виплати за статтями, що характеризується швидким оборотом, великими сумами і короткими термінами погашення - авансові платежі і виплати, пов'язані з:

• основні суми заборгованості власників кредитних карт;
• придбання і продажу інвестицій;
• іншим короткострокових позиках, наприклад, з терміном погашення до трьох місяців.

Рух грошових коштів в іноземній валюті

ДДС, що виникає в результаті операцій в іноземній валюті, відображається у функціональній валюті підприємства шляхом перерахунку суми в іноземній валюті за обмінним курсом функціональної на дату руху грошових коштів. Це відноситься як до звітуючих підприємств і його дочірнім, в т.ч. іноземним, підприємствам.

Потоки грошових коштів, виражені в іноземній валюті, представляються в звітах відповідно до МСФЗ (IAS) 21 «Вплив змін валютних курсів". Це дозволяє використовувати середньозважений обмінний курс за звітний період, але забороняє його застосування за станом на початок і кінець звітного періоду. На звітні дати використовується тільки фактичний обмінний курс. Нереалізовані прибутки та збитки, що виникають в результаті зміни обмінних курсів валют, не є рухом грошових коштів. Однак вплив змін обмінних курсів валют на ДС, наявні або очікувані до отримання в іноземній валюті, видається в звіті про рух грошових коштів з тим, щоб узгодити грошові кошти та їх еквіваленти на початок і на кінець звітного періоду. Ця сума подається окремо від руху грошових коштів від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності і включає будь-які різниці, які виникли б у разі подання даних про рух грошових коштів у звітності за валютним курсом валют на кінець періоду.

Відсотки і дивіденди

Надходження і виплати грошових коштів, пов'язані з отриманням і виплатою відсотків і дивідендів, повинні розкриватися окремо.

Кожне таке надходження або виплата повинні класифікуватися послідовно від одного періоду до як рух грошових коштів від операційної, інвестиційної або фінансової діяльності.

Загальна сума відсотків, виплачених протягом періоду, розкривається в ОДДС незалежно від того, визнана вона як витрата в звіті про прибутки і збитки або капіталізована відповідно до МСФЗ (IAS) 23 «Витрати на позики».

Фінансові організації (наприклад, банки) виплачені відсотки й отримані відсотки та дивіденди класифікують як рух грошових коштів від операційної діяльності.

Решта підприємств можуть самостійно визначити відносяться вони до операційної або фінансової та інвестиційної діяльності в свою облікову політику. З одного боку, дані потоки (виплачені відсотки й отримані відсотки та дивіденди) можуть класифікуватися як рух грошових коштів від операційної діяльності, тому що вони включаються в визначення прибутку або збитку. У той же час виплачені відсотки і дивіденди та отримані відсотки і дивіденди можна класифікувати, відповідно, як рух грошових коштів від фінансової та інвестиційної діяльності, тому що вони являють собою витрати на залучення фінансових ресурсів або доходи з інвестицій.

Єдиної позиції з даного питання не існує, тому визначати підхід необхідно в своїй обліковій політиці.

Податки на прибуток

Потоки грошових коштів, що виникають у зв'язку з податками на прибуток, розкриваються окремо і класифікуватися як ДДС від операційної діяльності, крім тих рідкісних випадків, коли вони мають пряме відношення до фінансової або інвестиційної діяльності.

Оскільки практично вельми складно співвідносити грошові потоки по податках з видами діяльності, до того ж вони можуть мати місце в іншому звітному періоді, то сплачені податки зазвичай класифікуються як рух грошових коштів від операційної діяльності. Однак, коли існує практична можливість віднести потоки грошових коштів з податків до конкретної операції, що співвідносить з інвестиційної або фінансової діяльності, то такі потоки грошових коштів відповідно класифікуються як інвестиційна або фінансова діяльність.

Коли потоки грошових коштів з податків відносяться більш ніж до одного виду діяльності, розкривається загальна сума сплачених податків.

Інвестиції в дочірні підприємства, асоційовані підприємства та спільне підприємництво

Що стосується інвестицій в асоційоване, спільне або дочірнє підприємство, облік яких ведеться за методом участі в капіталі або за фактичними витратами, в ОДДС інвестор обмежується інформацією про рух грошових коштів між ним та об'єктом інвестування, наприклад, інформацією про дивіденди і авансах.

Зміни в безпосередніх частки участі в дочірніх підприємствах та інших підрозділах бізнесу

Агреговані потоки грошових коштів, що виникають в результаті придбання або втрати контролю над дочірніми підприємствами і іншими підрозділами бізнесу представляється окремо і класифікуються як інвестиційна діяльність. При цьому розкриваються:

• сумарне відшкодування, виплачененое або отримане;
• частка відшкодування, представлена ​​грошовими коштами і еквівалентами грошових коштів;
• сума грошових коштів і еквівалентів грошових коштів в дочірніх підприємствах або інших підрозділах бізнесу, над якими було отримано або загублений контроль;
• суми активів і зобов'язань, крім грошових коштів та еквівалентів грошових коштів, в дочірніх підприємствах або інших підрозділах бізнесу, над якими було отримано або загублений контроль, підсумовані за основними категоріями.

Зазначене розкриття допомагає відокремити потоки грошових коштів з придбання або втрати контролю від потоків грошових коштів, що виникають в результаті іншої операційної, інвестиційної та фінансової діяльності.

Важливо звернути увагу, що результати руху грошових коштів від втрати контролю не віднімаються з результатів руху грошових коштів від отримання контролю, тобто подання на нетто-основі заборонено.

У суму грошових коштів, виплачених або отриманих в якості відшкодування при отриманні або втрати контролю відбивається в ОДДС за вирахуванням грошових коштів і еквівалентів грошових коштів, придбаних або вибулих в рамках таких операцій, подій або змін обставин. Іншими словами, при сплаті за контроль над компанією 100 млн рублів, на рахунку якої знаходиться 10 млн. Рублів, в ОДДС буде вказано потік в розмірі 90 млн. Рублів.

Потоки грошових коштів, що виникають в результаті змін в безпосередніх частки участі в дочірньому підприємстві, без втрати контролю, класифікуються до потокам від фінансової діяльності.

Зміни в безпосередніх частки участі в дочірньому підприємстві, які не призводять до втрати контролю, такі як подальша купівля або продаж материнським підприємством пайових інструментів дочірнього підприємства, враховуються як операції з капіталом МСФЗ (IFRS) 10 «Консолідована фінансова звітність». Відповідно, потоки грошових коштів в результаті таких операцій, класифікуються також як і інші операції з власниками, які визнаються фінансовою діяльністю.

негрошові операції

Інвестиційні та фінансові операції, які не потребують використання грошових коштів або їх еквівалентів, виключаються зі звіту про рух грошових коштів. Вони розкриваються в інших формах фінансової звітності так, щоб забезпечити всю необхідну інформацію про таку інвестиційної та фінансової діяльності.

Значна частина інвестиційної та фінансової діяльності не має безпосереднього впливу на поточні потоки грошових коштів, але при цьому впливає на структуру капіталу та активів підприємства. Виняток негрошових операцій зі звіту про рух грошових коштів відповідає цілям звіту про рух грошових коштів, оскільки ці статті не пов'язані з рухом грошових коштів в поточному періоді. Прикладами негрошових операцій є:

• придбання активів шляхом безпосереднього прийняття відповідних зобов'язань або за допомогою фінансової оренди;
• придбання підприємства шляхом випуску акцій;
• конвертація боргових зобов'язань в капітал.

Компоненти грошових коштів та еквівалентів грошових коштів

Суб'єкт господарювання розкриває компоненти грошових коштів та їх еквівалентів і являє звірку сум, що містяться в звіті про рух грошових коштів, з аналогічними статтями, представленими в звіті про фінансовий стан.

З урахуванням різноманітності практики управління грошовими коштами і банківських механізмів суб'єктові господарювання слід розкривати політику, прийняту їм для визначення структури грошових коштів та їх еквівалентів. Відповідно, вплив будь-якої зміни в політиці визначення компонентів грошових коштів та їх еквівалентів (наприклад, зміна в класифікації фінансових інструментів, раніше включаються до складу інвестиційного портфеля) представляється в звіті відповідно до МСФЗ (IAS) 8 «Облікова політика, зміни в облікових оцінках та помилки ».

Розкриття іншої інформації

Підприємство розкривають разом з коментарями керівництва суму значних залишків грошових коштів та їх еквівалентів, але недоступних для використання групою. Прикладом можуть бути залишки грошових коштів, наявних у дочірнього підприємства, що працює в країні, де застосовуються заходи валютного регулювання або інші юридичні обмеження, які не допускають використання цих коштів в загальному порядку материнським підприємством або іншими підприємствами групи.

Доречною і корисною для розуміння користувачами фінансового становища і рівня ліквідності підприємства може бути інформація, яка розкриває:

• суми невикористаних кредитних коштів, які можуть бути спрямовані на фінансування майбутньої операційної діяльності і на погашення інвестиційних зобов'язань, із зазначенням наявних обмежень щодо використання цих коштів;
• сукупні суми потоків грошових коштів, що представляють збільшення операційних можливостей, окремо від потоків грошових коштів, необхідних для підтримання операційної потужності; і
• суму грошових потоків, що виникають від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності кожного звітного сегмента (див. МСФЗ (IFRS) 8 «Операційні сегменти»).

Джерело: Прес-центр АКГ «ДІЛОВИЙ ПРОФІЛЬ» (GGI), Журнал «МСФЗ на практиці» №11, листопад 2015

Світлана Крапівенцева , Директор Департаменту міжнародного аудиту та консалтингу, 04.02.2016