Категории

Cуществуют следующие способы оплаты за занятия:

  • Абонемент на 8 посещений (срок действия 1 месяц) - 300 грн.;
  • Абонемент на 4 посещения (срок действия 1 месяц) - 200 грн.;
  • Абонемент на 12 посещений(срок действия 1 месяц) - 400 грн.;
  • Разовое посещение - 60 грн.
(ДЛИТЕЛЬНОСТЬ ЗАНЯТИЙ ПО 1,5 ЧАСА)

«Інтерком-Аудит» | Думка наших експертів | Акції як внесок до статутного капіталу: вартість частки в бухгалтерському та податковому обліку учасника товариства


Акції як внесок до статутного капіталу: вартість частки в бухгалтерському та податковому обліку учасника товариства

Законодавство передбачає, що оплата часткою в статутному капіталі ТОВ може здійснюватися грошима, цінними паперами, іншими речами або майновими правами або іншими мають грошову оцінку правами (п.1 ст. 15 Федерального закону від 08.02.1998 № 14-ФЗ «Про товариства з обмеженою відповідальністю »). Якщо організація-учасник товариства передає ТОВ в якості оплати частки акції іншого товариства, то виникає питання про порядок формування вартості фінансових вкладень в обліку учасника.

З метою бухгалтерського обліку вклади до статутних (складеному) капітали інших організацій відносяться до такого виду майна, як фінансові вкладення. Правила формування в бухгалтерському обліку і бухгалтерської звітності інформації про фінансові вкладення встановлені ПБУ 19/02 «Облік фінансових вкладень», затвердженим Наказом Мінфіну Росії від 10.12.2002 № 126н (далі ПБО 19/02).

Загальний засади оцінки майна і зобов'язань організації встановлені в пункті 1 статті 11 Федерального закону від 21.11.1996 № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік» (далі - Закон № 129-ФЗ): «Оцінка майна, придбаного за плату, здійснюється шляхом підсумовування фактично зроблених витрат на його покупку; майна, отриманого безоплатно, - за ринковою вартістю на дату оприбуткування; майна, виробленого в самій організації, - за вартістю його виготовлення ». Як видно, закон поділяє методи оцінки майна в залежності від підстав набуття конкретного майна.

В даному випадку фінансові вкладення купуються шляхом внесення іншого майна (негрошового вкладу) організації, тому повинен застосовуватися метод оцінки вартості по фактично виробленим видатках.

При цьому вказується, що «застосування інших методів оцінки, в тому числі шляхом резервування, допускається у випадках, передбачених законодавством Російської Федерації і нормативними актами органів, що здійснюють регулювання бухгалтерського обліку». Отже, інший метод оцінки майна застосовується тільки в разі прямої вказівки на це в нормативно-правовому акті. Подивимося, чи встановлює ПБО 19/02 для такого підстави набуття фінансових вкладень інший спосіб оцінки майна.

Пункт 9 ПБУ 19/02 вказує, що первісна вартість фінансових вкладень, придбаних за плату, визначається виходячи із суми фактичних витрат організації на їх придбання, за винятком податку на додану вартість та інших відшкодовуються податків. Що відповідає загальним принципам, встановленим у Законі № 129-ФЗ. Окремі пункти ПБО 19/02 регламентують більш конкретні випадки придбання майна.

В даному випадку застосовується пункт 14 ПБУ 19/02, який встановлює, що первісною вартістю фінансових вкладень, придбаних за договорами, які передбачають виконання зобов'язань (оплату) негрошовими засобами, визнається вартість активів, переданих чи які підлягають передачі організацією. Вартість активів, переданих чи які підлягають передачі організацією, встановлюється виходячи з ціни, за якою у порівнянних обставин зазвичай організація визначає вартість аналогічних активів. При неможливості встановити вартість активів, переданих чи які підлягають передачі організацією, вартість фінансових вкладень, отриманих організацією за договорами, які передбачають виконання зобов'язань (оплату) негрошовими засобами, визначається виходячи з вартості, відповідно до якої порівнянних обставин купуються аналогічні фінансові вкладення.

Іншими словами, щодо оцінки результатів операцій, які передбачають оплату негрошовими засобами нормативні документи встановлюють інший спосіб оцінки майна. Це так званий метод справедливої вартості майна, запозичений з міжнародних стандартів обліку.

Законодавство по бухгалтерському обліку не розкриває, що таке «порівнянні обставини» і «аналогічні» активи. На нашу думку, при даних обставинах організація може самостійно трактувати ті чи інші норми, розкриваючи їх в обліковій політиці. Наприклад, під аналогічними активами організація може розуміти акції, що не звертаються на ОРЦБ з такою ж номінальною вартістю. Логічним було б під «порівнянними обставинами» вважати внесення акцій в оплату статутного капіталу, але формально немає заборони на те, щоб визначити порівнянні обставини як будь-яку передачу акцій, в тому числі продаж. В цьому випадку, при наявності угод з продажу таких акцій первісна вартість частки в ТОВ буде розраховуватися виходячи з ціни їх реалізації.

Існує позиція, що положення пункту 2 статті 15 Федерального закону від 08.02.1998 № 14-ФЗ «Про товариства з обмеженою відповідальністю», про обов'язкову оцінку негрошових внесків до статутного капіталу ТОВ рішенням зборів учасників товариства обумовлюють застосування узгодженої оцінки (підтвердженої висновком незалежного експерта) і для відображення вартості придбаної частки в бухгалтерському обліку учасника. В Відповідно до такої точки зору, в бухгалтерському обліку первісна вартість фінансових вкладень у вигляді акцій або часткою буде відповідати оцінці переданого в якості внеску майна, узгодженої інвесторами.

На думку автора, така логіка не враховує, що учасники оцінюють саме негрошовий внесок в статутний капітал ТОВ, тобто вартість одержуваного суспільством майна (що узгоджується з пунктом 12 ПБО 19/02). Компетенція зборів учасників - це питання, що стосуються діяльності ТОВ. Рішення зборів учасників одного ТОВ не можуть впливати на способи оцінки майна іншої організації. Тому самі по собі норми Федерального закону від 08.02.1998 № 14-ФЗ «Про товариства з обмеженою відповідальністю» не впливають на порядок бухгалтерського обліку.

У будь-якому випадку, первісна вартість фінансових вкладень в якості внеску до статутного капіталу ТОВ буде сформована тільки виходячи з відповідної вартості переданого майна, і ніякі додаткові витрати, пов'язані з придбанням цієї частки не повинні збільшувати цю вартість. Наприклад, вартість послуг оцінювача слід враховувати як інші витрати організації, пов'язані з участю в статутних капіталах інших організацій (пункт 11 ПБУ 10/99 «Витрати організації», затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 № 33н), якщо це не є предметом діяльності організації.

Загальні принципи визнання витрат, що зменшують оподатковуваний базу з податку на прибуток, встановлені положеннями статті 252 Податкового кодексу РФ (далі НК РФ). Витратами зізнаються обгрунтовані й документально підтверджені витрати, вироблені платником податку для здійснення діяльності, спрямованої для отримання доходу. Якщо витрати, вироблені платником податку, відповідають всім перерахованим в статті 252 НК РФ критеріям, то незалежно від того, згадується такий вид витрат прямо в статтях 253-265 НК РФ чи ні, організація має право зменшити податкову базу по податку на прибуток на суму виробленого витрати. Винятком є ​​витрати, прямо зазначені у статті 270 НК РФ (пункт 1 статті 252 НК РФ). Пункт 3 статті 252 НК РФ вказує, що особливості визначення витрат, визнаних для цілей оподаткування, для окремих категорій платників податків або витрат, зроблених у зв'язку з особливими обставинами, встановлюються положеннями глави 25 НК РФ. Особливості визначення податкової бази по доходах, одержуваних при передачі майна до статутного (складеного) капіталу (фонду, майно фонду) встановлює стаття 277 НК РФ.

При формуванні статутного капіталу засновник передає майно, а натомість отримує акції (частки, паї). Норми статті 277 НК РФ уточнюють, що в момент здійснення операції по внесенню вкладу не виникає прибутку (збитку) як у засновника, передає майно, так і у організації-емітента, яка отримує майно (підпункти 1, 2 пункт 1 статті 277 НК РФ). Однак саме в цей момент сторони формують дані про вартість нового майна для цілей податкового обліку, які визначатимуть розмір витрат платника податку в подальшому при здійсненні інших операцій з отриманим майном.

Абзац другий підпункту 2 статті 277 НК РФ встановлює порядок визначення вартості придбаних акцій (часткою, паїв) в податковому обліку платника податку, який здійснює внесок, абзац третій - вартість одержуваного в якості внеску майна у платника податків - емітента. Формально - це два різних порядку для двох різних платників податків, але в обох випадках мова йде про одну й ту ж оцінці одного і того ж об'єкта майна - про що передаються організацією-учасником товариству акцій.

Порівняємо встановлені способи оцінки.

У сторони, яка передає: вартість частки = вартості внесених акцій за даними податкового обліку з урахуванням додаткових витрат, які для цілей оподаткування визнаються у передавальної сторони при такому внесенні.

У сторони, яка отримує: вартість акцій = вартість акцій за даними податкового обліку у сторони, яка передає з урахуванням додаткових витрат, які при такому внесення (внеску) здійснюються передавальною стороною за умови, що ці витрати визначені як внеску (вкладу) до статутного (складеного) капіталу .

Отже, в податковому обліку вартість майна у ТОВ і вартість частки в учасника складається з двох частин. Перша безумовна - це вартість майна за даними податкового обліку організації-учасника. Друга - це сума додаткових витрат учасника, пов'язаних з передачею вкладу до статутного капіталу. Причому друга частина формує первісну вартість майна при виконанні певної умови, і сформульовано це умова в кожному абзаці по-різному. Відносно отримує боку формулювання більш чітка, що дає уявлення про те, зміст яких документів дозволить визначити платнику податків вартість майна.

При простому порівнянні виникає сумнів, чи однакові обставини передбачаються в якості підстави для включення додаткових витрат учасника в вартість отриманої частки і в вартість отриманого майнового внеску. Вважаємо, що в даному випадку мова йде про одне й те ж умови, просто в третьому абзаці підпункту 2 статті 277 НК РФ ця умова має більш зрозуміле втілення. Даний висновок грунтується на наступному.

По-перше, мова йде про одне й те ж об'єкті податкового обліку - вартості внесеного організацією-учасником майна (акцій), тому вважаємо за правильне застосовувати норми абзаців другого і третього підпункту 1 пункту 1 статті 277 НК РФ в сукупності.

Аналогічним чином застосовуються ці норми і судами. Так до Постанови ФАС Північно-Західного округу від 28.05.2008 у справі N А05-6869 / 2007 суд в обгрунтування свого рішення щодо додаткових витрат учасника застосовував формулювання, що стосується формування вартості майна в податковому обліку платника податків-емітента.

По-друге, правила оцінки майна, отриманого в рахунок внеску до статутного капіталу (у одержує боку), для цілей оподаткування прибутку введені до статті 277 НК РФ Федеральним законом від 22.07.2005 № 58-ФЗ. Раніше спеціальних правил оцінки саме для даної категорії платника податків глава 25 НК РФ не містила.

Норма ж підпункту 2 пункту 1 статті 277 НК РФ для передавальної внесок боку (для учасника товариства) в редакції, що діяла до 01.01.2005, встановлює рівність вартості одержуваних акцій (часток, паїв) вартості майна, переданого в обмін. Контролюючі органи і деякі судді поширювали дію цієї норми як на передавальну, так і на приймаючу майно сторону. Тому при введенні нового абзацу законодавець лише нормативно закріпив раніше сформовану позицію, не змінюючи по суті даного принципу рівності оцінки. Якщо основним є саме рівність оцінки у сторін, то і підстави для включення або невключення додаткових витрат до первісної вартості майна повинні бути однаковими.

Аналіз арбітражної практики показує, що і до появи нового третього абзацу підпункту 2 статті 277 з більш чітким умовою включення в вартість додаткових витрат суди орієнтувалися на наявність рішень, які свідчать про те, що це частина вкладу. Так в Постанові ФАС Московського округу від 11.09.2008 № КА-А41 / 8495-08-П у справі № А41-К2-25041 / 06, посилаючись на формулювання абзацу 2 підпункту 2 пункту 1 статті 277 НК РФ про «додаткові витрати, які для цілей оподаткування визнаються у передавальної сторони при такому внесення », суд вказав, що« рішеннями засновника товариства витрати на оплату послуг агента не визначені як внеску (вкладу) до статутного капіталу товариства ».

Якщо для визначення вартості акцій, внесених до статутного капіталу ТОВ, залучається незалежний оцінювач, і при цьому, витрати на оцінку не передбачені в статутних документах як внесок до статутного капіталу, то вартість послуг оцінювача не збільшує для цілей податкового обліку учасника вартість одержуваної частки в ТОВ. Як зазначено вище, послуги оцінювача не включається до первісної вартості частки для цілей оподаткування прибутку. Послуги оцінювача слід враховувати окремо, тобто вони формують окремий об'єкт податкового обліку.

При визначенні порядку визнання таких витрат з метою визначення оподатковуваного прибутку виникає наступне питання, в який момент можна визнати додаткові витрати, які не включаються у вартість частки, що. Вважаємо, що відповідь на це питання в великій мірі залежить від кваліфікації витрат на послуги оцінки майна, що вноситься в якості внеску до статутного капіталу.

Мають місце судові рішення, які свідчать про те, що додаткові витрати, пов'язані з придбанням майнових прав (в даному випадку - витрат по оцінці), враховуються при оподаткуванні прибутку як позареалізаційних витрат:

  • Постанова ФАС Північно-Західного округу від 28.05.2008 у справі № А05-6869 / 2007,

  • Постанова ФАС Волго-Вятського округу від 28.05.2007 у справі № А28-10704 / 2006-171 / 11,

  • Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 26.03.2007 у справі № Ф04-1392 / 2007 (33232-А27-41),

  • Постанова ФАС Північно-Західного округу від 30.05.2005 у справі № А56-24555 / 04.

Причому аргумент податкових органів полягав у тому, що додаткові витрати, пов'язані з передачею майна в статутний капітал іншої організації (в тому числі послуги з оцінки майна), в силу пункту 3 статті 270 НК РФ не повинні враховуватися в цілях оподаткування, так як вони не спрямовані на отримання доходу. А суди, в свою чергу, вказували на те, що економічна обгрунтованість витрат на послуги оцінювача випливає з вимог статті 15 Федерального закону від 08.02.1998 №14-ФЗ «Про товариства з обмеженою відповідальністю», згідно з якою при вартості частки более20 тисяч рублів, то для визначення вартості майна, яке вноситься повинен залучатися незалежний оцінювач.

Для різних видів позареалізаційних витрат пункт 7 статті 272 НК РФ встановлює певні дати визнання витрат (при методі нарахування). Зокрема, підпункт 10 пункту 7 статті 272 НК РФ встановлює, що витрати у вигляді вартості придбання часток, паїв визнаються на дату реалізації часток, паїв. Якщо додаткові витрати в світлі положень статті 277 НК РФ не формують вартість придбання частки, то немає підстав поширювати положення цього підпункту на витрати по оцінці майна. В цьому випадку, підлягає застосуванню підпункт 3 пункту 7 статті 272 НК РФ, так як мають місце витрати на оплату стороннім організаціям за виконані ними роботи (надані послуги). Отже, датою здійснення витрат організації-учасника на послуги з оцінки акцій, переданих в оплату частки ТОВ, визнається дата розрахунків відповідно до умов укладених договорів або дата пред'явлення платникові податків документів, які є підставою для проведення розрахунків, або останнє число звітного (податкового) періоду.

фінансова газета

№47 2009

Олена Потеміна, заступник керівника департаменту податкового і фінансового консалтингу АКГ «Інтерком-Аудит»